CPA. Alfredo Bustos
QUITO
Por: Caridad Vela
Diciembre 2013 – Enero 2014
Las empresas en su diaria labor están absolutamente focalizadas en temas Operativos, lo que ha originado en algunos casos que su información tributaria no esté acorde a los últimos cambios. Esto suele generar inconsistencias y diferencias que demandan la asesoría de profesionales en el campo tributario.
En los últimos años se han dado alrededor de 12 reformas tributarias, y un alto porcentaje de empresas no han reaccionado de la manera más adecuada para enfrentar estos cambios con la velocidad que se requiere. Considerando que el Estado sustenta gran parte de sus ingresos en el cobro de impuestos, a menudo se establecen nuevos criterios y lineamientos para el justo y oportuno pago de tributos.
Ocupándonos del sector económico que nos compete, el de la construcción y promoción inmobiliaria, abordamos al CPA. Alfredo Bustos Rodríguez, Socio de Impuestos de la firma FIDESBURÓ Cia. Ltda., para absolver ciertas dudas. Su mensaje es claro y oportuno para esta edición, considerando que en estos días se cerrará un nuevo ejercicio fiscal.
¿Cuáles son los problemas más frecuentes en empresas constructoras o inmobiliarias al cerrar el año?
En la práctica profesional de asesoría a empresas del sector de la construcción, hemos identificado dos transacciones importantes que no están recibiendo el tratamiento contable ni tributario adecuado, lo cual origina errores en la presentación de sus Estados Financieros.
¿Cuáles son estos errores?
El primero es cuando las compañías inmobiliarias o constructoras reciben terrenos en calidad de aporte de personas naturales o sociedades, para la construcción de un inmueble. El aporte se realiza por un valor determinado, y una vez que el bien está en los registros contables de la constructora, fideicomiso, o compañía que será la encargada de desarrollar el proyecto inmobiliario, se revaloriza el terreno.
¿Esto es incorrecto?
Este procedimiento no es adecuado porque el terreno es un activo que la empresa constructora recibe como aporte, y por lo tanto pasa a formar parte del inventario del proyecto. Los inventarios no son sujeto de revalorización. Las revalorizaciones aplicarían siempre y cuando ese terreno sea parte del activo fijo de una empresa, como es el caso de las industrias u otro tipo de sociedades. Este error podría originar observaciones por parte de las autoridades de control.
CPA. ALFREDO BUSTOS Socio de Impuestos de la firma Fidesburó
¿Cuál es el segundo error común?
Otro aspecto que sucede con frecuencia en compañías inmobiliarias o constructoras es que no mantienen un adecuado control de los ingresos y costos asociados a cada uno sus proyectos, sobre todo cuando manejan varios simultáneamente. Esta situación genera que al cierre del ejercicio fiscal se reconozcan en los resultados del ejercicio, costos asociados a proyectos sobre los cuales no se han reconocido ingresos. Para hacerlo correctamente, estos costos deben estar contabilizados como parte del activo hasta que exista el registro del ingreso sobre el método de avance de obra. Es en este momento cuando la Compañía podrá reconocer costos asociados al proyecto en función a ese avance.
¿Estos errores podrían ocasionar el pago de multas a las entidades de control?
Cuando en el futuro se genere una determinación tributaria y la autoridad de control establezca que hay costos que no tienen ingresos asociados, concluirá que esos costos son gastos no deducibles y la Compañía deberá pagar el 22% de impuesto a la renta correspondiente.
¿Qué cambios se incluyen en las últimas reformas que afecten directamente a las empresas constructoras?
Las constructoras y promotoras inmobiliarias tienen que considerar ciertos aspectos que son fundamentales. Uno de ellos se refiere a las normas de contabilidad. Durante los años 2010, 2011 y 2012 se estableció un cronograma para que las compañías adecúen su contabilidad a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), y eso marcó un cambio sustancial. Antes de las NIIF, las compañías constructoras tenían dos opciones para reconocer sus ingresos: o lo hacían por avance de obra, o lo hacían por obra terminada. A partir de la aplicación de NIIF, la norma da una sola vía para hacer ese reconocimiento de ingresos: el avance de obra.
¿Cómo se calcula el avance de obra?
Hay tres métodos para que una empresa constructora haga la valoración del avance de obra. El primero es determinar una proporción de los costos del contrato incurridos a la fecha de cierre, con relación a los costos totales. Es decir, si estimamos que la construcción de un edificio costará $5 millones, y al 31 de diciembre los costos totales son de $2.5 millones, el avance de obra es del 50%. En función a eso se tendría que hacer el reconocimiento de un ingreso. Por otro lado se debe reconocer los costos acumulados en una cuenta de activos que se denomina Inventarios. Así se logra una adecuada asociación de ingresos y gastos en la determinación de los resultados de la compañía.
¿Cuáles son los otros dos métodos?
El segundo método se da por inspección de los trabajos ejecutados, y el tercer método se basa en la proporción física del contrato total ejecutado. Estos tres métodos son los que la norma contable permite en este aspecto.
A su criterio, ¿cuál de los tres es el más apropiado?
Dependerá del negocio. El primer método es muy utilizado, pero para que sea confiable se debe tener una adecuada estimación presupuestaria en la que los costos se acerquen mucho a la realidad del proyecto, incluyendo si es del caso, un valor para los imprevistos como parte del presupuesto.
¿Cambios en la norma que afectan a las promotoras inmobiliarias?
Normalmente en el negocio inmobiliario existe una promotora que comercializa los bienes inmuebles, y también existe una constructora que es la que construye los bienes inmuebles para la promotora. En este caso, la promotora tiene un tratamiento contable y tributario diferenciado al que tendrá la compañía constructora.
¿Cuál es ese tratamiento diferenciado?
Las promotoras o compañías inmobiliarias que comercializan bienes inmuebles se rigen por una norma contable totalmente distinta que son las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC 18). Esta NIC establece que la compañía debe reconocer el ingreso en el momento que transfiere todos los beneficios y riesgos inherentes al bien que está comercializando. Es decir que si la compañía ha recibido dinero y todavía no ha transferido la propiedad -los beneficios y los riesgos inherentes al bien que está vendiendo- estos importes se registran como un anticipo del cliente, partida que constituye una cuenta por pagar que no tiene afectación directa a los resultados de la compañía.
¿Qué sucede si el cliente se retira del negocio cuando ha pagado un 30% del valor del bien?
El impacto de la devolución de ese dinero tampoco va a tener afectación sobre los resultados de la empresa, pues simplemente se descarga del valor de los anticipos que están registrados en la cuenta por pagar. Si se cobra algún tipo de penalidad por retirarse del negocio, el monto de esta penalidad sí contribuirá al ingreso de la compañía.
¿El momento que se hace el traspaso de dominio es cuando la promotora registra todo el ingreso?
Así es. En ese momento la promotora debe emitir las facturas respectivas y reconocer los ingresos por la venta del bien inmueble. Recuerde que la emisión de la factura es por el hecho de ser un sujeto pasivo que transfiere bienes grabados con IVA. La tarifa de IVA puede ser de 0% o 12%, y en este caso es de 0%.
CPA. ALFREDO BUSTOS Socio de Impuestos de la firma Fidesburó
¿Las mismas reglas aplican si el proyecto es manejado a través de un fideicomiso?
De acuerdo con la Ley de Régimen Tributario, el fideicomiso es considerado como una sociedad. Por esta razón, para efectos tributarios tiene exactamente el mismo tratamiento que una sociedad. Pagará el 22% sobre las utilidades que genere, tendrá que aplicar NIIF, y sobre los beneficios que produzca el fideicomiso tendrá que practicar retenciones en la fuente a los beneficiarios al momento de su distribución.
En el supuesto de que una persona natural que está obligada a presentar la Declaración Patrimonial tiene pagado el 50% de un inmueble, ¿debe incluirlo en la Declaración?
Estos valores anticipados deben ser reflejados en la Declaración Patrimonial como derechos o cuentas por cobrar a la empresa inmobiliaria que tiene una obligación con esta persona, hasta el momento en que se haga la entrega del bien. Con esto, el comprador tiene un derecho de cobro mientras ese bien no se haya recibido.
¿Una persona cuya actividad económica no es la construcción ni la promoción inmobiliaria puede dedicarse a esta actividad?
Para ejercer una actividad económica la ley no exige que deba constituirse una compañía. Bien puede hacerlo una persona natural, o un profesional de otra rama, como actividad permanente u ocasional. En este aspecto, lo que es importante diferenciar es qué se entiende por actividad ocasional, por cuanto esta utilidad tiene un tratamiento tributario distinto. Si la transferencia de bienes inmuebles se realiza de manera ocasional (máximo dos transacciones al año), la utilidad que esta actividad genere no paga impuesto a la renta.
¿Un ejemplo para mayor claridad?
Si un profesional que no tiene como actividad económica la compra-venta de inmuebles hereda un terreno que costó $100.000, y lo vende en $500.000, genera una rentabilidad de $400.000. Esta rentabilidad no paga impuesto a la renta pues la ley da exoneraciones a las ventas ocasionales de bienes inmuebles. Pero si ese mismo profesional decide construir un edificio de 20 departamentos sobre ese terreno y los vende, excede la definición de ocasional y la renta que obtenga será gravada con impuestos.
¿Qué factores pueden reducir el monto a pagarse por impuesto a la renta?
Un beneficio es la contratación de empleados nuevos que en el sector de la construcción se da con mucha frecuencia. La norma indica que, bajo ciertas condiciones y ciertos parámetros, si la empresa contrató empleados nuevos durante los primeros seis meses del año y los mantuvo en su rol hasta el cierre del ejercicio económico, tendrá como beneficio el poder deducir el doble de ese costo en nómina del pago de su impuesto a la renta. Otros beneficios que aplican es la disminución en la tarifa de impuesto a la renta generada por reinversión de utilidades; y para el caso de compañías nuevas, tienen cinco años de exoneración para el pago de anticipos de impuesto a la renta.
¿Cómo actuar si por error se pagaron más impuestos de los debidos?
Si hubo un pago en exceso o indebido, la compañía tiene derecho a pedir la devolución del excedente. El plazo para pedir esta devolución es de tres años contados a partir de la fecha en que se presentó la declaración. Transcurrido este plazo automáticamente se pierde este derecho.
¿Para presentar una sustitutiva se debe esperar a que la autoridad de control envíe un requerimiento o se puede actuar libremente?
Si la declaración sustitutiva generaría un mayor pago de impuestos, se debe hacer la corrección al momento en que se identifique el error que causó que no se hayan pagado los valores a los que estaba obligado, sin importar cuánto tiempo haya transcurrido. Si la declaración sustitutiva no origina el pago de impuesto, sino más bien ocasiona un cambio en la forma como se hizo la declaración –supongamos que era una venta con tarifa cero que no genera crédito fiscal, pero se registró como venta con tarifa IVA 0% con crédito tributario-, la norma establece el plazo de un año contado a partir de la fecha de la declaración para corregir ese error. Si el Servicio de Rentas Internas (SRI) detecta un error, enviará un requerimiento de información obligatoria.
¿Otras consideraciones importantes?
Todos los gastos incurridos deben estar relacionados con las actividades generadoras de ingresos en la compañía. Si incurrimos en gastos no relacionados con la operación del negocio, la autoridad tributaria determinará que no son deducibles. Otro aspecto que se debe tomar en cuenta es que la totalidad de costos y gastos deben estar soportados por comprobantes de venta que pueden ser notas de venta, facturas o liquidaciones de compras, y se debe realizar la retención en la fuente. Adicionalmente, es importante resaltar que todo gasto superior a $5.000 debe ser bancarizado, es decir, pagado con cheque o transferencia.
¿Recomendaciones?
Tener buenas prácticas contables y tributarias acordes a la actividad de su negocio. Al final del cierre económico se debe efectuar una revisión tributaria, análisis de prácticas y revisión de documentación para constatar efectivamente la situación de la compañía. Si se considera que pudiese haber transacciones que no están documentadas, o presentan algún tipo de deficiencia legal, la recomendación es aplicar esas transacciones como gastos no deducibles y pagar el impuesto que le corresponda. El costo impositivo generado por la falta de conocimiento, de las malas prácticas, o del descuido de las personas responsables del custodio de la información, puede ser muy alto para el negocio y para sus accionistas.